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Reati tributari d.lgs. 74/2000: soglie di punibilità, rapporti con il processo tributario e non punibilità per pagamento integrale del debito.
Il d.lgs. 74/2000 distingue i reati dichiarativi da quelli di riscossione e documentali. La dichiarazione fraudolenta mediante fatture per operazioni inesistenti non prevede soglie; la dichiarazione infedele, l’omessa dichiarazione e gli omessi versamenti sono invece punibili solo oltre determinate soglie di imposta evasa.
Il decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 prevede all’articolo 2 la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, priva di soglia di punibilità; all’articolo 3 la dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, con soglia di imposta evasa superiore a trentamila euro e ulteriore soglia relativa agli elementi attivi sottratti; all’articolo 4 la dichiarazione infedele, con imposta evasa superiore a centomila euro ed elementi attivi sottratti superiori al dieci per cento del totale o comunque a due milioni di euro; all’articolo 5 l’omessa dichiarazione, con imposta evasa superiore a cinquantamila euro; all’articolo 8 l’emissione di fatture per operazioni inesistenti; all’articolo 10 l’occultamento o distruzione di documenti contabili; all’articolo 10-bis l’omesso versamento di ritenute e all’articolo 10-ter l’omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto, con soglie rispettivamente di centocinquantamila e duecentocinquantamila euro per ciascun periodo d’imposta; all’articolo 10-quater l’indebita compensazione, distinta secondo la natura non spettante o inesistente del credito; all’articolo 11 la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte.
Il decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87 ha riformulato gli articoli 10-bis e 10-ter, spostando in avanti il termine rilevante per il versamento ed escludendo il reato quando il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateazione regolarmente in essere; in caso di decadenza dal beneficio della rateazione la punibilità è circoscritta ai casi in cui l’ammontare del debito residuo è superiore a cinquantamila euro per l’omesso versamento di ritenute e a settantacinquemila euro per l’omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto.
Riferimenti normativi: artt. 2, 3, 4, 5, 8, 10, 10-bis, 10-ter, 10-quater, 11 d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74; d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87.
Sì, entro i limiti dell’articolo 13 del d.lgs. 74/2000. Per gli omessi versamenti e l’indebita compensazione di crediti non spettanti il pagamento integrale prima dell’apertura del dibattimento esclude la punibilità. Per i reati dichiarativi occorre inoltre che il pagamento preceda la conoscenza formale di accessi, ispezioni o verifiche.
L’articolo 13, comma 1, del decreto legislativo 74/2000 prevede che i reati di cui agli articoli 10-bis, 10-ter e 10-quater, comma 1, non siano punibili se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all’accertamento o del ravvedimento operoso. Il comma 2 estende la non punibilità ai reati di cui agli articoli 2, 3, 4 e 5, a condizione che il ravvedimento operoso o la presentazione della dichiarazione omessa intervengano prima che l’autore abbia avuto formale conoscenza di accessi, ispezioni, verifiche o dell’inizio di qualunque attività di accertamento amministrativo o di procedimenti penali. Il comma 3 disciplina la proroga per il pagamento rateale in corso, con termine di tre mesi prorogabile una sola volta dal giudice e sospensione della prescrizione.
Il decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87 ha inserito il comma 3-bis, che esclude la punibilità dei reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter quando il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto, e il comma 3-ter, che individua gli elementi di cui il giudice tiene conto in via prevalente ai fini della particolare tenuità del fatto: l’entità dello scostamento dalle soglie di punibilità, l’avvenuto adempimento degli obblighi di versamento secondo il piano di rateizzazione, l’entità del debito residuo e la situazione di crisi dell’impresa. L’articolo 13-bis prevede, fuori dai casi di non punibilità, la diminuzione fino alla metà delle pene e la non applicazione delle pene accessorie in caso di integrale pagamento prima dell’apertura del dibattimento, e subordina l’accesso al patteggiamento all’avvenuto pagamento del debito.
Riferimenti normativi: artt. 13, 13-bis d.lgs. 74/2000; d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87; art. 444 c.p.p.
Sì, vige il principio del doppio binario sancito dall’articolo 20 del d.lgs. 74/2000: il procedimento penale e quello tributario non si sospendono a vicenda. La riforma del 2024 ha però introdotto meccanismi di raccordo sull’efficacia della sentenza penale di assoluzione e sulla proporzionalità sanzionatoria.
L’articolo 20 del decreto legislativo 74/2000 stabilisce che il procedimento amministrativo di accertamento e il processo tributario non possono essere sospesi per la pendenza del procedimento penale avente a oggetto i medesimi fatti. L’articolo 21 disciplina le sanzioni amministrative per le violazioni ritenute penalmente rilevanti, la cui esecuzione resta sospesa fino alla definizione del procedimento penale. Il decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87 ha introdotto l’articolo 21-bis, che attribuisce efficacia di giudicato nel processo tributario alla sentenza penale irrevocabile di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso, pronunciata a seguito di dibattimento, quanto ai fatti materiali accertati; e l’articolo 21-ter, che impone di tenere conto, in sede di irrogazione e di riscossione, delle sanzioni già irrogate in ciascuno dei due sistemi, in attuazione del principio di proporzionalità.
Sul piano sovranazionale la materia è governata dal divieto di bis in idem di cui all’articolo 4 del Protocollo n. 7 alla Convenzione europea dei diritti dell’uomo e all’articolo 50 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea, secondo i criteri della sentenza A e B contro Norvegia del 2016 sulla stretta connessione sostanziale e temporale e della sentenza Nodet contro Francia del 2019. La Corte costituzionale è intervenuta con le sentenze n. 43 del 2018 e n. 149 del 2022.
Riferimenti normativi: artt. 20, 21, 21-bis, 21-ter d.lgs. 74/2000; art. 649 c.p.p.; art. 4 Prot. n. 7 CEDU; art. 50 CDFUE; Corte cost. n. 43/2018 e n. 149/2022.
È prevista la confisca obbligatoria del prezzo o del profitto del reato e, quando non è possibile, la confisca per equivalente su beni di valore corrispondente. Al sequestro preventivo funzionale alla confisca si applicano l’articolo 321, comma 2, del codice di procedura penale e l’articolo 322-ter del codice penale.
L’articolo 12-bis del decreto legislativo 74/2000 prevede che, nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti per uno dei delitti previsti dal decreto, sia sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando ciò non sia possibile, la confisca di beni di cui il reo abbia la disponibilità per un valore corrispondente. Il comma 2, nella formulazione risultante dal decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87, dispone che il sequestro dei beni finalizzato alla confisca non sia disposto quando il debito tributario è in corso di estinzione mediante rateizzazione e il contribuente è in regola con i relativi versamenti, salvo che ricorra il concreto pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, desunto dalle condizioni reddituali, patrimoniali o finanziarie del reo e dalla gravità del reato.
L’articolo 12-ter disciplina i casi particolari di confisca, con rinvio all’articolo 240-bis del codice penale, per le ipotesi più gravi individuate per fattispecie e per soglie di imposta evasa. Il sequestro preventivo funzionale alla confisca è disposto ai sensi dell’articolo 321, comma 2, del codice di procedura penale ed è impugnabile con richiesta di riesame ai sensi dell’articolo 324. Nei confronti della società, il sequestro del profitto è ammesso in via diretta sul patrimonio dell’ente che ha tratto vantaggio dal reato dell’amministratore; il sequestro per equivalente sui beni dell’ente presuppone invece la contestazione dell’illecito ex articolo 25-quinquiesdecies del decreto legislativo 231/2001.
Riferimenti normativi: artt. 12-bis, 12-ter d.lgs. 74/2000; d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87; art. 240-bis c.p.; artt. 321, comma 2, 322-ter, 324 c.p.p.; art. 25-quinquiesdecies d.lgs. 231/2001.
Sì, nei limiti dell’articolo 25-quinquiesdecies del d.lgs. 231/2001, che include un elenco chiuso di reati tributari tra i reati presupposto. La responsabilità dell’ente richiede comunque l’interesse o il vantaggio e la colpa di organizzazione, e si aggiunge alla responsabilità della persona fisica.
L’articolo 25-quinquiesdecies del decreto legislativo 8 giugno 2001, n. 231 è stato introdotto dal decreto legge 26 ottobre 2019, n. 124, convertito con modificazioni dalla legge 19 dicembre 2019, n. 157, e successivamente esteso dal decreto legislativo 14 luglio 2020, n. 75 in attuazione della direttiva (UE) 2017/1371. Sono reati presupposto la dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti, la dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, l’emissione di fatture per operazioni inesistenti, l’occultamento o distruzione di documenti contabili e la sottrazione fraudolenta al pagamento di imposte; per la dichiarazione infedele, l’omessa dichiarazione e l’indebita compensazione la responsabilità dell’ente è limitata ai fatti commessi nell’ambito di sistemi fraudolenti transfrontalieri e al fine di evadere l’imposta sul valore aggiunto per un importo complessivo non inferiore a dieci milioni di euro.
Sono previste sanzioni pecuniarie, con aumento di un terzo se l’ente ha conseguito un profitto di rilevante entità, e le sanzioni interdittive di cui all’articolo 9, comma 2, lettere c), d) ed e). La sezione fiscale del modello organizzativo assume rilievo difensivo concreto: mappatura dei processi di fatturazione attiva e passiva, controlli sulla verifica dell’operatività delle controparti, procedure di gestione delle compensazioni e flussi informativi verso l’organismo di vigilanza.
Riferimenti normativi: art. 25-quinquiesdecies d.lgs. 231/2001; d.l. 124/2019 conv. l. 157/2019; d.lgs. 14 luglio 2020, n. 75; direttiva (UE) 2017/1371.
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